“递延税金”在物管企业中的应用与探索

物业管理行业发展到今天，尽管在市场化进程中逐渐实现了收入的多元化，但其主营收入仍然是物业管理费。虽然物管企业和业主之间存在契约关系，明确约定了物业管理费的收缴时间及金额，但实际上业主延时缴费或欠费的情况非常普遍。我们知道，营业税是物业管理企业主要的纳税税种，根据营业税条例的规定：“营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。”那么，按照这个规定，营业税的应税收入在实际应用时大多是依据“权责发生制”的原则确定，而对物业管理企业来说，按照“权责发生制”的原则来确认收入会有巨大的坏帐风险。因此，大部分物业管理企业都是采用“收付实现制”的原则来确定收入。税务机关也是按照“收付实现制”来核定物业管理企业收入的。

“收付实现制”在企业管理中存在弊端

企业也并不完全是向业主按月收缴物管费，有时也会采用一次性预收或者一次性补收若干个月的物管费，因此，“预收帐款”对于物业管理企业来说是长期存在的科目，在“收付实现制”的情况下，当期的“预收帐款”会全部计入当期收入，同理，业主补交历史欠费的收入也计入当期收款收入，并缴纳营业税金。尽管这样的操作方式是符合国家税法规定的，但是在企业管理中却存在着一些弊端：

不能正确反映企业的收费状况、经营管理状况

将当期收入、历史欠费收入、预收收入全部混在一起计入当期收入，不能够正确体现物业管理企业的收费率，不能准确反映物业管理企业的收入情况与企业经营状况。

【示例1】：某管理处7月份收到物管费20万元，当期应收收入为22万元。乍一看似乎收费情况还不错，收费率达到90.90%，可是真正分析收费结构时会发现：在这20万元实收的收入中，有业主补交以前欠款6万元，预交下一年度的物管费6.1万元，真正属于当月收费的仅9.9万元，当月实际收缴率仅45%。

除此之外，由于会计报表常规经营分析的技术方法都是基于以“权责发生制”为基础，所以企业的会计报表也不能正确地分析企业的经营管理状况，随着物业管理行业的快速发展，物业管理企业的规模化与经营管理水平的反差越来越大。

“收付实现制”容易导致物业管理企业的短期行为

从契约关系来讲，物业管理企业对业主的服务是有期限的，随着物业管理行业逐渐市场化，无论是与开发商签订的物业服务合同，还是与业委会签订的物业服务合同，合同到期后都可能面临着更换物管公司的可能，这也容易使物业管理企业出现短期行为。“收付实现制”在相当大的程度上加剧了这种状况，即在合同期内物业管理企业会“尽可能多收、少付”，即便有部分物管公司能够着眼长远，主观上没有这种短期行为的意图，由于物业管理企业在对项目考核时依据的仍然是“收付实现制”下的经营成果，项目具体执行的时候，执行层为了达成经营目标与绩效也难以规避短期行为！如：收费打折、预交打折、设备设施维护能拖则拖等等都是这种短期行为的典型表现。

预收款项提前计入收入将存在经营风险

物业管理企业在计税时，预收业主的款项按照“收付实现制”的原则需要计入收款期间的收入，并缴纳相应税金（包括营业税和企业所得税）。如果某个项目的物管单位出现交接更替，那么上一家物管公司需将未到期的预收款项移交给下一家物管公司。由于这些预收款项是已税收入，一方面，上一家物管公司在移交款项的同时，要向税务局申请做退款处理，退还已征税款，或者抵减以后月份的收入；另一方面，下一家物管公司在接收预收款项时，同样依据“收付实现制”需要在当期缴纳税金。由于退和征在时间上不同步，造成在一个特定期间内会存在重复征税的情况，更重要的是由于预收款项往往金额较大，再加上基层税务机关对行业认识参差不齐，完成退税和抵减收入的过程在实际操作中并不容易实现。

通过技术手段平衡“权责发生制”与“收付实现制”的计税差异

上述状况是基于行业现状及国家现行财税法规约束的结果，作为企业目前并不能完全解决这些问题，但是作为财务管理者，有必要思考和研究解决现行法规与企业经营管理之间矛盾，有效平衡两者之间的需求。笔者建议在物业管理企业的帐务处理时仍然采用“权责发生制”的原则，在依法纳税时则采用“收付实现制”的标准，运用技术手段实现两者之间的有机结合。

对于物业管理企业而言，收入方面“收付实现制”和“权责发生制”的差异主要体现在“应收帐款”和“预收帐款”两个科目的处理中。对“应收帐款”，采用“权责发生制”时，可以运用物业管理软件等其他管理工具对物管费的应收帐款进行帐外管理，当条件成熟或必需时（如企业面临“上市”）方考虑纳入帐内体现，这也要求物业管理软件能够满足企业管理的需求。

【示例2】：某物管公司2010年12月31日，资产负债表及利润表部分项目如下：

全年营业收入：450万元，利润：21万元；

应收帐款：0，货币资金及其他流动资产：190万元；

预收帐款、应付帐款等流动负债：150万元。

同期物业管理软件显示：

应收帐款期末余额：129万元，期初余额：85万元。

将财务资料和物管软件提供的统计资料两者相结合，就同样可以对涉及应收帐款等流动资金的周转情况进行财务分析，根据上述资料：

调整后的应收帐款平均余额=（129+85）/2=107万元；

调整后的流动资产=190+129=319万元；

调整后的营业收入=450+129=579万元；

应收账款周转率=营业收入/应收帐款平均余额=579/107=5.41；

流动比率=流动资产/流动负债=319/150=2.13。

暂且不论这些财务指标在行业里的适用性以及对指标的正确解读，物管行业至少获得了和其他行业进行横向比较的统一口径，初步具备了客观、准确进行财务分析的条件。

“递延税金”在物管企业计税时的应用方法

对于预收帐款，在采用“权责发生制”核算的基础上，设立“递延税金”科目。日常按照“权责发生制”的原则将预收款项计入“预收帐款”科目，每期则按税法要求按“收付实现制”缴纳税金，同时利用“递延税金”科目调整“权责发生制”入帐和“收付实现制”缴税之间的时间性差异。

【示例3】：某新成立的物管公司2011年第一季度的收入情况（见表1）：

2011年1月，收到物管费35万元，其中本月的物管费30万元，预收后五个月物管费5万元；

2011年2月，收到物管费33万元，全部为当月收入，1月份预收帐款转本月收入1万元；

2011年3月，收到物管费30万元，全部为当月收入，预收后四个月物管费4万元，1月份预收帐款转本月收入1万元。

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表1某新成立物管公司2011年第一季度的收入情况（单位：万元）

月份本月现金收入预收帐款

本月预收款往月预收款转本月收入预收帐款帐面余额

130.005.005.00

233.001.004.00

330.004.001.007.00

运用“递延税金”的处理方式，操作步骤如下：

第一步、日常收入及预收款项入帐

日常收到物管费收入，财务处理时按照“权责发生制”的原则只将当期收入记入“主营业务收入”，而将预收物管费记入“预收帐款”，对上例公司根据这个原则处理，即1月份可确定其收入为：300,000.00元，预收帐款：50,000.00元，会计分录：

借：现金、银行存款：350,000.00元

贷：主营业务收入：300,000.00元

预收帐款：50,000.00元

这个分录表示：该公司1月份收到现金及银行存款35万元，其中30万元计入当月主营业务收入，5万元计入预收帐款。

第二步、月末计提税金

假设该公司营业税及附加综合税负为5.6%，到1月底，该公司一方面按照帐面收入计提税金，计入成本费用；另一方面按照税务部门的要求以“收付实现制”的原则来计算税金，即将当月收入和当月收取的预收帐款合并作为计税收入，月末计算应计提的税金：

根据帐面收入计提的税金

=300,000.00×5.6%=16,800.00元；

按照税务口径需要缴纳的税金

=350,000.00×5.6%=19,600.00元。

两者的差异

=19,600.00-16,800.00=2,800.00元

会计分录：

借：营业税金及附加（帐面收入×适用税率）16,800.00元

借：递延税金——营业税金及附加（时间性差异）2,800.00元

贷：应交税金——应交营业税及附加（收付实现制收入×适用税率）19,600.00元

这个分录表示：该公司1月底按照帐面收入计提了16,800元税金，记入“营业税金及附加”，即计入成本费用；同时按照税务口径计提了19,600元税金，准备次月缴纳。两者之间的差异记入新设的“递延税金”科目，留待以后月份转入成本费用。递延税金在这里的使用并不是常规手段，而是针对物业管理行业特殊情况的一种灵活运用。

第三步、次月缴纳税金

该公司2月初按照“收付实现制”的原则，全额缴纳了1月份税金19,600.00元，会计分录如下：

借：应交税金——应交营业税及附加19,600.00元

贷：银行存款19,600.00元

这个分录表示：该公司2月份用银行存款支付了1月份税金19,600元。

第四步、时间性差异的摊销

截止1月底，该公司预收帐款帐面余额为50,000.00元（见表1），递延税金借方余额2,800.00元，即1月底税务口径和财务口径的累计差异为2,800元。我们称之为时间性差异，因为该部份差异将随着以后月份预收帐款的减少而逐步被摊销到成本费用里，它是一种临时性差异。接上例：该公司2011年2月份收到物管费33万元，全部为当月收入，上月预收帐款本月转收入1万元。则：

根据财务口径计提的税金

=（330,000.00+10,000.00）×5.6%=19,040.00元

按照税务口径需缴纳的税金

=330,000.00×5.6%=18,480.00元

两者的差异

=18,480.00-19,040.00=-560.00元

也就是说，2月份应缴纳的税金少于财务口径计提的税金560元，1月底2,800元的差异在本月摊销了560元，剩余2,240元，见表2。

表2某新成立物管公司2011年第一季度延迟税金情况

会计分录：

借：营业税金及附加（帐面收入×适用税率）19,040.00元

贷：应交税金——应交营业税及附加18,480.00元

贷：递延税金——营业税金及附加（时间性差异摊销）560.00元

这个分录表示：该公司2月底按照帐面收入计提了19,040元税金，记入“营业税金及附加”，即计入成本费用；同时按照税务口径计提了18,480元税金，准备次月缴纳。两者之间的差异560元记入“递延税金”科目贷方，冲销了前期余额。

第五步、时间性差异的累积

时间性差异既可能在以后月份随着预收帐款的减少而得到摊销，也可能随着预收帐款的增加而得到累积。

接【示例3】：该公司2011年3月份收到当月物管费30万元，预收后四月物管费4万元，以往预收帐款本月转收入1万元。则：

根据财务收入计提的税金

=（300,000.00+10,000.00）×5.6%=17,360.00元

按照税法口径需要缴纳的税金

=（300,000.00+40,000.00）×5.6%=19,040.00元

两者的差异

=19,040.00-17,360.00=1,680.00元

即递延税金在3月份又增加了1,680元，至3,920元水平。

会计分录：

借：营业税金及附加（账面收入×适用税率）17,360.00元

借：递延税金——营业税金及附加（时间性差异）1,680.00元

贷：应交税金——应交营业税及附加（收付实现制收×适用税率）19,040.00元

这个分录表示：该公司3月份按照帐面收入计提了17,360元税金，记入“营业税金及附加”，即计入成本费用；同时按照税务口径计提了19,040元税金，准备次月缴纳。两者之间的差异1,680元记入

“递延税金”科目，留待以后月份转入成本费用。

由于3月份预收帐款增加，导致递延税金即时间性差异进一步增加，至3月底，预收帐款已累计余额7万元，递延税金余额3,920元。详见表2。也就是说，尽管预收帐款7万元由于尚未到期，在帐面并未体现收入，但是该7万元所对应的税金已经按照税法的要求进行了申报，这样既满足了财务管理的需求，又不违背税法的规定。税法的规定并不影响我们采用“权责发生制”的原则进行帐务处理。

事实上有时间性差异的不仅有营业税金，还有所得税额，可以在“递延税金”科目下再设立二级科目，即递延税金——企业所得税，其处理方式同上类似。

由于物业管理行业在我国尚处在发展的初级阶段，相比其他行业而言，物业管理企业更需要对企业的财务管理进行积极的创新，本文乃笔者结合行业现状及实践经验所撰写，供行业人士借鉴参考。

名词解释：

①权责发生制：以权利和责任的发生来决定收入和费用归属期的一项原则。权责发生制指凡是在本期内已经收到和已经发生或应当负担的一切费用，不论其款项是否收到或付出，都作为本期的收入和费用处理；反之，凡不属于本期的收入和费用，即使款项在本期收到或付出，也不应作为本期的收入和费用处理。

②收付实现制：是以款项的实际收付为标准来处理经济业务，确定本期收入和费用，计算本期盈亏的会计处理基础。在现金收付的基础上，凡在本期实际以现款付出的费用，不论其应否在本期收入中获得补偿均应作为本期，应计费用处理；凡在本期实际收到的现款收入，不论其是否属于本期均应作为本期应计的收入处理；反之，凡本期还没有以现款收到的收入和没有用现款支付的费用，即使它归属于本期，也不作为本期的收入和费用处理。

③递延税金：是指由于税法与会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的会计利润（利润总额，下同）与应税所得之间的时间性差异。该差异在“纳税影响会计法”下核算确认，而在“应付税款法”下不予确认。